《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》應(yīng)用指南
一、租賃開始日與租賃期開始日
本準(zhǔn)則第四條和第十一條規(guī)定了租賃開始日和租賃期開始日。
租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃。
租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。
二、融資租賃與經(jīng)營租賃
（一）融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
本準(zhǔn)則第六條（一）規(guī)定，在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。此種情況通常是指在租賃合同中已經(jīng)約定、或者在租賃開始日根據(jù)相關(guān)條件作出合理判斷，租賃期屆滿時出租人能夠?qū)①Y產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
本準(zhǔn)則第六條（三）規(guī)定，即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上（含75%）。
本準(zhǔn)則第六條（四）規(guī)定，承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。其中“幾乎相當(dāng)于”，通常掌握在90%以上（含90%）。
（二）經(jīng)營租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
根據(jù)本準(zhǔn)則第十條規(guī)定，經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。經(jīng)營租賃資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，租賃期屆滿后，承租人有退租或續(xù)租的選擇權(quán)，而不存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。
三、融資租賃中出租人的初始確認(rèn)
根據(jù)本準(zhǔn)則第十八條規(guī)定，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實現(xiàn)融資收益。出租人在租賃期開始日按照上述規(guī)定轉(zhuǎn)出租賃資產(chǎn)，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值如有差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。
四、融資租賃中實際利率法的應(yīng)用
（一）未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偢鶕?jù)本準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，未確認(rèn)融資費用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分?jǐn)偂３凶馊藨?yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資費用。
承租人采用實際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)租賃期開始日租入資產(chǎn)入賬價值的不同情況，對未確認(rèn)融資費用采用不同的分?jǐn)偮剩?
1．以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮省?
2．以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮省?
3．以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮省?
4．以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率。
（二）未實現(xiàn)融資收益的分配
根據(jù)本準(zhǔn)則第十九條規(guī)定，未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配。出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資收入。
出租人采用實際利率法分配未實現(xiàn)融資收益時，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未實現(xiàn)融資收益的分配率。
