獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第27號——函證
第一章 總則
第二章 函證決策
第三章 詢證函的設(shè)計
第四章 函證的實(shí)施與評價
第五章 附則
第一章 總則
第一條 為了規(guī)范注冊會計師在會計報表審計中實(shí)施函證程序，明確工作要求，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，根據(jù)《獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。
第二條 本準(zhǔn)則所稱函證，是指注冊會計師為了印證影響會計報表認(rèn)定的賬戶余額或其他信息，以被審計單位的名義向第三方發(fā)出詢證函，獲取和評價審計證據(jù)的過程。
第三條 注冊會計師在實(shí)施函證時，應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。
第二章 函證決策
第四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)以下因素確定是否需要實(shí)施函證，以獲取支持會計報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：
（一）重要性；
（二）固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的評估水平；
（三）實(shí)施其他審計程序獲取的審計證據(jù)能否將會計報表有關(guān)認(rèn)定的審計風(fēng)險降低至可接受的水平。
第五條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部控制的有效性、賬戶或交易的性質(zhì)、被詢證者處理詢證函的習(xí)慣做法及回函的可能性等，以確定函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式。
第六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對銀行存款、借款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息進(jìn)行函證。
第七條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對會計報表不重要，或函證很可能是無效的。
如果不對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。
如果認(rèn)為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
第八條 函證的內(nèi)容通常還涉及以下賬戶余額或其他信息：
（一） 短期投資；
（二） 應(yīng)收票據(jù)；
（三） 其他應(yīng)收款；
（四） 預(yù)付賬款；
（五） 由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨；
（六） 長期投資；
（七） 委托貸款；
（八） 應(yīng)付賬款；
（九） 預(yù)收賬款；
（十） 保證、抵押或質(zhì)押；
（十一） 或有事項；
（十二） 重大或異常的交易。
第九條 注冊會計師采用抽樣方式選擇函證樣本時，樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體，并包括：
（一） 金額較大的項目；
（二） 賬齡較長的項目；
（三） 交易頻繁但期末余額較小的項目；
（四） 重大關(guān)聯(lián)方交易；
（五） 重大或異常的交易；
（六） 可能存在爭議以及產(chǎn)生重大錯誤或舞弊的交易。
第十條 注冊會計師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在期后適當(dāng)時間內(nèi)實(shí)施函證。如果固有風(fēng)險和控制風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序。
第十一條 當(dāng)被審計單位管理當(dāng)局要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實(shí)施函證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該項要求是否合理。
如果認(rèn)為管理當(dāng)局的要求合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息有關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
如果認(rèn)為管理當(dāng)局的要求不合理，且被其阻止而無法實(shí)施函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告的影響。
第十二條 在分析管理當(dāng)局要求不實(shí)施函證的原因時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，并考慮：
（一）管理當(dāng)局是否誠信；
（二）是否可能存在重大錯誤或舞弊；
（三）替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息有關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
第三章 詢證函的設(shè)計
第十三條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計目標(biāo)設(shè)計詢證函。
第十四條 在設(shè)計詢證函時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮可能影響會計報表認(rèn)定和函證可靠性的以下因素：
（一）函證的方式；
（二）以往審計或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗；
（三）擬函證信息的性質(zhì)；
（四）選擇被詢證者的適當(dāng)性；
（五）被詢證者易于回函的信息類型。
第十五條 注冊會計師可采用積極的或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。
如果采用積極的函證方式，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確或填列詢證函要求的信息。
如果采用消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。
第十六條 積極的函證方式提供的審計證據(jù)通常比消極的函證方式可靠。當(dāng)同時存在以下情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：
（一）固有風(fēng)險和控制風(fēng)險評估為低水平；
（二）涉及大量較小的賬戶余額；
（三）預(yù)期不存在大量的錯誤；
（四）沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。
第四章 函證的實(shí)施與評價
第十七條 在實(shí)施函證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對被詢證者的選擇、詢證函的設(shè)計、發(fā)出以及收回保持控制。
第十八條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取以下措施對函證實(shí)施過程進(jìn)行控制：
（一）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；
（二）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；
（三）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；
（四）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；
（五）將發(fā)出詢證函的情況記錄于工作底稿；
（六）將收到的回函形成工作底稿，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。
第十九條 如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件。
第二十條 注冊會計師未能收到回函時，應(yīng)當(dāng)考慮對重要的賬戶余額或其他信息再次函證，或?qū)嵤┨娲鷮徲嫵绦颢@取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
第二十一條 在評價實(shí)施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：
（一）函證和替代審計程序的可靠性；
（二）不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額；
（三）實(shí)施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。
第二十二條 在評價函證的可靠性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：
（一）對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況；
（二）被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性；
（三）被審計單位施加的限制或回函中的限制。
第二十三條 如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實(shí)或消除疑慮。
第二十四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項是否構(gòu)成錯報及其對會計報表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果記錄于工作底稿。
如果不符事項構(gòu)成錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新考慮所實(shí)施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
第二十五條 如果實(shí)施函證和替代審計程序都不能獲取會計報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加審計程序。
第二十六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價函證及函證以外的審計程序的實(shí)施結(jié)果是否為會計報表有關(guān)認(rèn)定提供了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
第五章 附則
第二十七條 注冊會計師執(zhí)行會計報表審計以外的其他審計業(yè)務(wù)，如涉及函證，除有特定要求者外，應(yīng)當(dāng)參照本準(zhǔn)則辦理。
第二十八條 本準(zhǔn)則自2002年7月1日起施行。
